POG 2025 6

POG 2025 1 Steuern Taglias Imposte 6 Ersatzbeschaffung. Prüfung im Einzelfall, ob betriebsnotwendiges Vermögen für eine steuer- neutrale Ersatzbeschaffung vorliegt (E.5.1, 5.2). Ablehnung der Möglichkeit, im konkreten Fall die stillen Reserven auf das Ersatzobjekt zu übertragen bzw. die entsprechende Rückstellung zu bilden, überdies gestützt auf die Lehrmeinung und Praxis der Steuerbehörden, wo- nach die stillen Reserven auf dem ausgeschiedenen Wirtschaftsgut nicht zur Herabsetzung des Buchwertes des neuen Vermögensobjekts unter den Betrag des Buchwertes des ausgeschiedenen Wirtschaftsgutes verwendet werden dürfen (E.6.1, 6.2). Sostituzione di beni. Verifica nel caso concreto se sussistono immobilizzi necessari all’azienda per una sostituzione di beni senza conseguenze fiscali (consid. 5.1, 5.2). Rifiuto, nel caso specifico, della possibilità di trasferire le riserve occulte al bene sostitutivo o di costituire il relativo accantonamento, anche sulla base della dottrina e della prassi delle autorità fiscali, secondo cui le riserve oc- culte relative al bene economico ceduto non possono essere utilizzate per ridurre il valore contabile del nuovo bene al di sotto dell'importo del valore contabile del bene economico ceduto (consid. 6.1, 6.2). Erwägungen: 5.1. Mit der Beschwerdegegnerin ist im vorliegenden Fall festzuhalten, dass unabhängig von der Qualifikation der Beschwerdeführerin als Betriebs- oder Immobi- liengesellschaft – vorliegend ist nach Ansicht dieses Gerichts allerdings eher von einer Immobilienverwaltungsgesellschaft, welche nicht die Merkmale eines Betriebs auf- weist, auszugehen (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 2C_1039/2020 vom 6. Okto- ber 2021 E.4.4; 2C_107/2011 vom 7. April 2012 E.3.3) –, die veräusserten Liegen- schaften Kapitalanlageliegenschaften darstellen, für die keine Ersatzbeschaffung im Sinne von Art. 84 StG und Art. 64 DBG geltend gemacht werden kann. Die Beschwer- deführerin hat der D._____ AG nämlich nicht das Hotel F._____ in C._____ als Betrieb verkauft, sondern lediglich die entsprechenden (Hotel-)Liegenschaften (Parzellen Z.1._____ und Z.2._____), auf denen die D._____ AG das Hotel F._____ seit 2015 als Pächterin führt und betreibt. Die Beschwerdeführerin, als Verpächterin, führte dort kei- nen Hotelbetrieb und das Risiko wurde ausschliesslich von der Pächterin getragen. Für letztere sind die Hotelliegenschaften damit unerlässlich für die Hotelführung, wobei

POG 2025 2 deren Veräusserung zu einer substanziellen Veränderung des Betriebs führen würde. Für die Beschwerdeführerin hingegen dienten sie nur als Kapitalanlage durch den Pachtzins, wie sich aus ihrem Umsatz der letzten Jahre zeigt, der ausschliesslich aus Pachteinnahmen bestand. Die Beschwerdeführerin hat auch keinen Personalaufwand oder operativen Aufwand ausgewiesen, die auf die Führung eines Hotelbetriebs hin- deuten (vgl. Jahresrechnungen 2018-2022 [act. C.4, 9-12]). Ausserdem richtete sich der vertraglich vereinbarte Pachtzins nicht nach dem Hotelumsatz, sondern es wurde ein fixer Betrag vereinbart, und die Beschwerdeführerin hatte nur die gesetzlich vorge- schriebenen (grösseren) Reparaturen bezüglich der Liegenschaften zu tragen (vgl. Pachtvertrag vom 13. Dezember 2019 [act. C.8]). Nach dem Gesagten handelt es sich bei den betreffenden Liegenschaften somit nicht um betriebsnotwendiges Vermögen (des Anlagevermögens), sondern um Kapitalanlagevermögen (des Anlagevermö- gens). In diesem Zusammenhang gilt es zu beachten, dass die Ersatzbeschaffung von Vermögenswerten, die dem Unternehmen nur als Vermögensanlage oder durch ihren Ertrag dienen, ausgeschlossen ist (Urteil des Bundesgerichts 2A.122/2005 vom

16. September 2005 E.2.2.2). 5.2. Darüber hinaus hatte die Beschwerdeführerin bis zum angefochtenen Entscheid (nach über zwei Jahren nach dem Verkauf der genannten Liegenschaften) noch keine Ersatzinvestition getätigt, was die Schlussfolgerung bekräftigt, dass diese Liegenschaften nicht betriebsnotwendig waren (gemäss Angaben auf dem Portal geogr.ch [zuletzt besucht am 10. März 2025] ist sie seit dem 27. September 2024 Ei- gentümerin der Parzelle Z.4._____, wohingegen sie bereits seit 1978 als Eigentümerin der Parzelle Z.3._____, beide in B._____, eingetragen ist). Zudem ist die Behauptung der Beschwerdeführerin, wonach eine Immobilie im Kapitalanlagevermögen das Vor- handensein von mindestens einem für den Betrieb notwendigen Vermögensgegen- stand im Anlagevermögen voraussetze, nicht substantiiert dargelegt und unzutreffend. Schliesslich ist dem Einwand der Beschwerdeführerin bezüglich der bisher zugelasse- nen Abschreibungen entgegenzuhalten, dass die in den Vorjahren getätigten Ab- schreibungen auf den betreffenden Hotelliegenschaften (des Anlagevermögens) han- delsrechtlich begründet und steuerlich zulässig waren. Die Beschwerdeführerin ver- kennt, dass (ordentliche und pauschale) Abschreibungen auf einer Kapitalanlagelie- genschaft zulässig sind (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_726/2019 vom 21. Fe- bruar 2020 E.2.3.1 und 2A.667/2006 vom 16. Februar 2007 E.3.3). Je nachdem, ob es sich um eine Betriebsliegenschaft oder eine Kapitalanlageliegenschaft handelt, ist der Abschreibungssatz gemäss Merkblatt A 1995 – Geschäftliche Betriebe der ESTV un- terschiedlich. Im von der Beschwerdeführerin zitierten Bundesgerichtsurteil (2A.667/2006 vom 16. Februar 2007) gehörte die entsprechende Kapitalanlageliegen- schaft zum Privatvermögen und konnte deshalb nicht abgeschrieben werden (vgl. ge-

POG 2025 3 nanntes Urteil E.3.2; dies wurde im von den Parteien zitierten Urteil 2C_107/2011 vom

2. April 2012 E.3.2 beim entsprechenden Verweis offenbar übersehen und folglich wohl fälschlicherweise festgestellt, ordentliche Abschreibungen seien auf Kapitalanla- geliegenschaften nicht denkbar, was in den Urteilen 2C_50/2011 vom 16. Mai 2011 E.2.1 und 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E.2.2 übernommen wurde; vgl. dazu Ur- teil des Bundesgerichts 2C_726/2019 vom 21. Februar 2020 E.2.3.1). Aber selbst wenn man mit der Beschwerdeführerin die Auffassung verträte, dass die Abschreibun- gen im konkreten Fall unzulässig gewesen wären, dürfte man nicht von einer Zusiche- rung ausgehen, dass die Liegenschaften im Falle einer Veräusserung als Liegenschaf- ten des betriebsnotwendigen Anlagevermögens behandelt würden. Demnach läge in einem solchen Fall keine geeignete Zusicherung vor, die eine Vertrauensposition auch im Falle der Ersatzbeschaffung begründen würde (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 2C_107/2011 vom 2. April 2012 E.4.4). 6.1. Gemäss Lehre und Praxis der Steuerverwaltungen werden die stillen Re- serven in dem Umfang realisiert, in welchem der Veräusserungserlös nicht reinvestiert wird, wenn die Anschaffung des Ersatzgutes weniger kostet als das Unternehmen für die Veräusserung des ausgeschiedenen Wirtschaftsgutes erhalten hat. Nur so weit der Veräusserungserlös betrieblich gebunden ist und für die Anlagekosten des Ersatz- objekts verwendet wird, kann Steuerneutralität beansprucht werden. Die stillen Reser- ven auf dem ausgeschiedenen Wirtschaftsgut dürfen deshalb nicht zur Herabsetzung des Buchwertes des neuen Vermögensobjekts unter den Betrag des Buchwertes des ausgeschiedenen Wirtschaftsgutes verwendet werden. Der Buchwert des Ersatzgutes entspricht demnach betragsmässig immer mindestens dem Buchwert des ausgeschie- denen Vermögenswertes (sog. absolute Methode; vgl. REICH/ZÜGER/BETSCHART, a.a.O., Art. 30 N 24 ff. m.H.). 6.2. Im vorliegenden Fall betrug der Veräusserungserlös der Hotelliegen- schaften CHF 44 Mio. Der Buchwert dieser Liegenschaften (samt Inventar) war vor dem Verkauf CHF 29'318'022.35 (vgl. Bilanz per 31. Dezember 2021 [act. C.4]). Der Kaufpreis für das Ersatzgut mit einem geschätzten Verkehrswert von CHF 8'490'000.00 (vgl. Bewertungsgutachten vom 22. Dezember 2022 [act. C.2, Anhang 5]) soll angeblich CHF 6.5 Mio. betragen (vgl. Rulingantrag vom 19. September 2023 [act. C.2]). Somit wird nicht der gesamte Veräusserungserlös (CHF 44 Mio.) in das Ersatzobjekt (das CHF 6.5 Mio. kosten soll) investiert. In diesem Fall darf der Buchwert des Ersatzgutes gemäss vorgenannter Lehre und Praxis nicht tiefer sein als der letzte Buchwert des ausgeschiedenen Objekts (CHF 29'318'022.35). Da hier bereits der Kaufpreis des Ersatzgutes (CHF 6.5 Mio.) – wie auch sein geschätzter Verkehrswert (ca. CHF 8.5 Mio.) – unter dem Buchwert der verkauften Hotelliegenschaften (CHF 29'318'022.35) liegt und deshalb eine Abschreibung bis auf den Buchwert des alten

POG 2025 4 Objekts gar nicht möglich ist, muss der gesamte Gewinn aus der Realisation von stillen Reserven auf den ausgeschiedenen Hotelliegenschaften (ca. CHF 15 Mio. [CHF 44 Mio. Verkaufspreis / ca. CHF 29 Mio. Buchwert]) versteuert werden. Daher können auch aus dieser wirtschaftlich und steuerrechtlich gerechtfertigten Überlegung keine stillen Reserven auf das Ersatzobjekt übertragen werden resp. kann keine Rückstel- lung in der durch die Beschwerdeführerin verbuchten Höhe von CHF 6.5 Mio. gebildet werden. VR2 24 20 Urteil vom 29. April 2025